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1、新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》關(guān)于固定資產(chǎn)核算的創(chuàng)新
摘 要：2010年12月31日，財(cái)政部發(fā)布了《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)27號(hào)），自2012年1月1日起在全國(guó)范圍內(nèi)施行。新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》的頒布實(shí)施，為醫(yī)院會(huì)計(jì)核算提供了技術(shù)依據(jù)和綱領(lǐng)性的指導(dǎo)，成為規(guī)范醫(yī)院會(huì)計(jì)核算行為，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要舉措。
關(guān)鍵詞：新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》；固定資產(chǎn)核算
在醫(yī)院的全部資產(chǎn)中，貴重醫(yī)療儀器等固定資產(chǎn)占有相當(dāng)大的比重，是醫(yī)院開(kāi)展醫(yī)、產(chǎn)、研活動(dòng)的重要物質(zhì)基礎(chǔ)，也是反映醫(yī)院綜合實(shí)力和醫(yī)療水平高低的重要指標(biāo)。對(duì)醫(yī)院固定資產(chǎn)進(jìn)行科學(xué)、規(guī)范
2、的核算，不僅是提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的需要，也是考評(píng)醫(yī)療服務(wù)效率的重要依據(jù)。本文對(duì)新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“新《制度》”）關(guān)于固定資產(chǎn)的核算進(jìn)行了有益的總結(jié)和思考?！ ∫?、對(duì)醫(yī)院固定資產(chǎn)進(jìn)行重新定義 新《制度》規(guī)定：“固定資產(chǎn)是指醫(yī)院持有的預(yù)計(jì)使用年限在1年以上（不含1年）、單位價(jià)值在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以上、在使用過(guò)程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的有形資產(chǎn)。單位價(jià)值雖未達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，但預(yù)計(jì)使用年限在1年以上（不含1年）的大批同類(lèi)物資，應(yīng)作為固定資產(chǎn)管理”?！ ∩鲜鲆?guī)定標(biāo)準(zhǔn)是指單位價(jià)值在1000元及以上，其中專(zhuān)業(yè)設(shè)備單位價(jià)值在1500元及以上。這一標(biāo)準(zhǔn)較原《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“原《制度》”）規(guī)定的“500
3、元及以上，其中專(zhuān)業(yè)設(shè)備800及以上”有所提高，更加體現(xiàn)了“重要性”的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，也更加契合當(dāng)前經(jīng)濟(jì)、物價(jià)上漲的實(shí)際狀況?！ 《?、明確了醫(yī)院固定資產(chǎn)的分類(lèi) 新《制度》將醫(yī)院固定資產(chǎn)劃分為房屋及建筑物、專(zhuān)用設(shè)備、一般設(shè)備和其他固定資產(chǎn)四類(lèi)，并明確了應(yīng)用軟件和圖書(shū)的會(huì)計(jì)處理方法： 1.對(duì)于應(yīng)用軟件，如果其構(gòu)成相關(guān)硬件不可缺少的組成部分，應(yīng)當(dāng)將該軟件價(jià)值包括在所屬硬件價(jià)值中，一并作為固定資產(chǎn)進(jìn)行核算；如果其不構(gòu)成相關(guān)硬件不可缺少的組成部分，例如財(cái)務(wù)軟件，應(yīng)當(dāng)將其作為無(wú)形資產(chǎn)核算?！ ?.醫(yī)院的圖書(shū)應(yīng)當(dāng)參照固定資產(chǎn)進(jìn)行管理，不計(jì)提折舊。這一規(guī)定，同樣體現(xiàn)了“重要性”要求?！ ∪?、取消“固定基金
4、”科目，增加“待沖基金”科目 新《制度》增設(shè)了“待沖基金”科目，用來(lái)核算核算醫(yī)院使用財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目收入購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)或購(gòu)買(mǎi)藥品、衛(wèi)生材料等物資所形成的，留待計(jì)提資產(chǎn)折舊、攤銷(xiāo)或領(lǐng)用發(fā)出庫(kù)存物資時(shí)予以沖減的基金。 “待沖基金”科目的設(shè)置，是新《制度》的一種創(chuàng)新，其性質(zhì)屬于凈資產(chǎn)類(lèi)。設(shè)置該科目的目的，是將醫(yī)院使用財(cái)政資金和非財(cái)政資金形成的資產(chǎn)區(qū)分開(kāi)來(lái)，非財(cái)政資金形成的資產(chǎn)在未來(lái)攤銷(xiāo)時(shí)要計(jì)入成本費(fèi)用，財(cái)政資金形成的資產(chǎn)在未來(lái)攤銷(xiāo)時(shí)不計(jì)入成本費(fèi)用，而是沖減“待沖基金”，從而在同一個(gè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中體現(xiàn)了財(cái)務(wù)、預(yù)算雙重信息，創(chuàng)造了適應(yīng)財(cái)務(wù)、預(yù)算雙重要求的會(huì)計(jì)模式?！ 〔粌H如此，由于“待沖基金”
5、科目記錄的是醫(yī)院使用財(cái)政資金形成的資產(chǎn)，也反映了公立醫(yī)院的“公立”特征?！ ∷?、新增“累計(jì)折舊”科目，由提取修購(gòu)基金，改為提取折舊 由于原《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》允許權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制的共同存在，因此以計(jì)提“專(zhuān)用基金-修購(gòu)基金”作為提取折舊的變通方式，并將實(shí)質(zhì)是折舊基金的“專(zhuān)用基金-修購(gòu)基金”作為凈資產(chǎn)列示于資產(chǎn)負(fù)債表，從而虛增了醫(yī)院的凈資產(chǎn)和固定資產(chǎn)的價(jià)值，造成信息失真。為此，新《制度》采用單一的權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，增設(shè)了“累計(jì)折舊”科目，要求醫(yī)院應(yīng)當(dāng)對(duì)除圖書(shū)外的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，并且原則上采用年限平均法或工作量法，確需采用其他折舊方法的，應(yīng)按規(guī)定報(bào)經(jīng)審批，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說(shuō)明。醫(yī)院計(jì)提固定
6、資產(chǎn)折舊不考慮預(yù)計(jì)凈殘值?！ ∮商崛⌒拶?gòu)基金向提取折舊的轉(zhuǎn)變，有效避免了醫(yī)院凈資產(chǎn)的虛增，反映了固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，提高了醫(yī)院的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量?！ 【唧w而言，醫(yī)院計(jì)提固定資產(chǎn)折舊應(yīng)記入的會(huì)計(jì)科目如表所示：
五、規(guī)范處理固定資產(chǎn)后續(xù)支出 新《制度》明確規(guī)定，與固定資產(chǎn)有關(guān)的更新改造等后續(xù)支出，應(yīng)分別以下情況處理： 1.為增加固定資產(chǎn)的使用效能或延長(zhǎng)其使用壽命而發(fā)生的改建、擴(kuò)建或大型修繕等后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)賬面價(jià)值，通過(guò)“在建工程”科目核算。即后續(xù)支出資本化?！ ?.為了維護(hù)固定資產(chǎn)的正常使用而發(fā)生的修理費(fèi)等后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，借記“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”、“管理費(fèi)用”等科目，
7、貸記“銀行存款”等科目。即后續(xù)支出費(fèi)用化?！ ∩鲜鰰?huì)計(jì)處理方法，改變了原《制度》將固定資產(chǎn)改良等資本性支出一律沖減“專(zhuān)用基金-修購(gòu)基金”的做法，使得成本費(fèi)用與收入更加配比，核算結(jié)果更加準(zhǔn)確和恰當(dāng)?！ ×?、盤(pán)盈固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)的變化 對(duì)于盤(pán)盈的固定資產(chǎn)，原《制度》按重置成本計(jì)量，新《制度》按照同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格確定的價(jià)值計(jì)量?！ ∑?、增設(shè)“固定資產(chǎn)清理”科目，全面反映清理過(guò)程，準(zhǔn)確計(jì)量盈虧 按照原《制度》的做法，固定資產(chǎn)因出售、報(bào)廢或毀損等原因減少時(shí)，直接沖減“固定資產(chǎn)”和“固定基金”科目，取得的價(jià)款、變價(jià)收入和清理費(fèi)用直接計(jì)入“專(zhuān)用基金-修購(gòu)基金”，不能綜合反映固定資產(chǎn)清理過(guò)程產(chǎn)生的收入、
8、支出以及清理后的凈損益?！ ”M管新《制度》的執(zhí)行范圍為公立醫(yī)院，但是準(zhǔn)確計(jì)量和反映固定資產(chǎn)清理過(guò)程產(chǎn)生的盈虧，仍然是必要的、有效率的。為此，新《制度》增設(shè)“固定資產(chǎn)清理”科目，核算醫(yī)院因出售、報(bào)廢、毀損等原因轉(zhuǎn)入清理的固定資產(chǎn)凈值及其清理過(guò)程中所發(fā)生的清理費(fèi)用和清理收入等。清理完畢，借記本科目（處置凈收入），貸記“其他收入”科目或“應(yīng)繳款項(xiàng)”科目（按規(guī)定上繳時(shí)）；或者借記“其他支出”科目，貸記本科目（處置資產(chǎn)凈額）?！ “?、新《制度》固定資產(chǎn)核算的典型例解 （1）2012年1月，某醫(yī)院購(gòu)入價(jià)款180萬(wàn)元、增值稅30.6萬(wàn)元的螺旋CT機(jī)一臺(tái)，由財(cái)政授權(quán)支付。此外，發(fā)生運(yùn)雜費(fèi)、包裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)90
9、00元，由醫(yī)院開(kāi)出轉(zhuǎn)賬支票支付。（2）假設(shè)該CT機(jī)的壽命為6年，采用直線法計(jì)提折舊。（3）假設(shè)該CT機(jī)在使用4年后出售，取得價(jià)款70萬(wàn)元，增值稅征收率4%，城市維護(hù)建設(shè)稅稅率7%，教育費(fèi)附加征收率3%。 依據(jù)新《制度》，上述交易的會(huì)計(jì)處理如下（以萬(wàn)元為單位）： ?。?）購(gòu)入CT機(jī) 借：固定資產(chǎn)211.5 貸：待沖基金210.6 銀行存款0.9 借：財(cái)政補(bǔ)助支出210.6 貸：零余額賬戶用款額度210.6 ?。?）每月計(jì)提折舊 月折舊額＝211.5612＝2.9375，其中 210.6612＝2.925；0.9612＝0.0125 借：待沖基金2.925 醫(yī)療業(yè)務(wù)成本0.01
10、25 貸：累計(jì)折舊2.9375 ?。?）出售CT機(jī) 按現(xiàn)行稅收政策（財(cái)稅9號(hào)文件），出售該CT機(jī)應(yīng)按照簡(jiǎn)易辦法依4%征收率減半征收增值稅。 應(yīng)納增值稅＝70（1＋4%）4%50%＝1.3462 應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅＝1.34627%＝0.0942 應(yīng)納教育費(fèi)附加＝1.34623%＝0.0404 借：固定資產(chǎn)清理0.3 待沖基金70.2 累計(jì)折舊141 貸：固定資產(chǎn)211.5 借：銀行存款70 貸：固定資產(chǎn)清理70 借：固定資產(chǎn)清理1.4808 貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅1.3462 -應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅0.0942 -應(yīng)交教育費(fèi)附加0.0404 借：固定資產(chǎn)清理68.2192 貸：應(yīng)繳款項(xiàng)68.2192（假設(shè)需要上繳） 參考文獻(xiàn)：
［1］財(cái)政部、衛(wèi)生部：《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》，2010年12月［2］財(cái)政部：《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》，2010年12月
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