職工教育經(jīng)費(fèi)

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1、當(dāng)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出大于按照工資、薪金總額的 2.5%計(jì)提的職工教育經(jīng)費(fèi)時(shí)， 應(yīng)付職工薪酬（職工教育經(jīng)費(fèi)） 不存在賬面價(jià)值， 而按照稅法規(guī)定能夠確定其計(jì)稅基礎(chǔ)，其 賬面價(jià)值 0 與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。 該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異屬于所得 稅準(zhǔn)則中所界定的特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。 由于該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異準(zhǔn)予在以后納稅 年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除， 因此企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)， 應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上調(diào)整增加該項(xiàng)可 抵扣暫時(shí)性差異， 并在預(yù)計(jì)該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所 得額的情況下確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 例：甲企業(yè)于 2008年 2月 9日成立，

2、假定 2008年度、 2009年度、 2010年度實(shí)際發(fā)放的工 資、薪金總額分別為 1000萬元、 1200萬元、 1600萬元，實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)分別為 33 萬元、 24 萬元、 28 萬元。甲企業(yè)各年度實(shí)際發(fā)放的工資、薪金均符合稅法所界定的合理的 工資、薪金支出，準(zhǔn)予稅前扣除。甲企業(yè)按照職工工資總額的 2.5%計(jì)提職工教育經(jīng)費(fèi)。假 定有確鑿的證據(jù)預(yù)計(jì)甲企業(yè)在可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所 得額；各年度適用的所得稅稅率均為 25%。 （1） 2008年度，甲企業(yè)按照職工工資總額的 2.5%計(jì)提了職工教育經(jīng)費(fèi) 25萬元（1000X 2.5%），并已計(jì)入相關(guān)資

3、產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用。 甲企業(yè)實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出為 33萬元， 其中 25 萬元從已計(jì)提的職工教育經(jīng)費(fèi)中開支， 8 萬元直接計(jì)入當(dāng)期相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi) 用。按照稅法規(guī)定，甲企業(yè)在本年度稅前準(zhǔn)予扣除的職工教育經(jīng)費(fèi)支出為 25萬元，兩者之 間產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異 8萬元（33萬元－ 25萬元） 。由于該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異準(zhǔn)予在以 后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，因此甲企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行納稅調(diào)整（即在 2008 年 度利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上調(diào)整增加該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異 8萬元），并在預(yù)計(jì)該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性 差異轉(zhuǎn)回的未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額的情況下確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn) 2 萬元（

4、8X 25%）。會(huì)計(jì)分錄如下（單位：萬元）： 借：遞延所得稅資產(chǎn) 2 貸：所得稅費(fèi)用 2 （2） 2009年度，甲企業(yè)按照職工工資總額的 2.5%計(jì)提了職工教育經(jīng)費(fèi) 30萬元（1200X 2.5%），并已計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用， 而實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出 24萬元從已計(jì) 提的職工教育經(jīng)費(fèi)中開支，另外 2008年度產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異 8萬元中的 6萬元（ 30 －24）予以轉(zhuǎn)回，一方面進(jìn)行納稅調(diào)整（即在 2009 年度利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上調(diào)整減少轉(zhuǎn)回的 該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異 6萬元），另一方面轉(zhuǎn)回已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn) 1.5萬元（6 X 25%）。 借：所得稅費(fèi)用 1.5

5、 貸： 遞延所得稅資產(chǎn) 1.5 （3） 201 0年度，甲企業(yè)按照職工工資總額的 2.5%計(jì)提了職工教育經(jīng)費(fèi) 40 萬元（ 1600X 2.5%），并已計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用， 而實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出 28萬元從已計(jì) 提的職工教育經(jīng)費(fèi)中開支，另外 2008年度產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異 8萬元中剩余的 2萬元 （ 2009年度已經(jīng)轉(zhuǎn)回 6萬元）予以轉(zhuǎn)回，一方面進(jìn)行納稅調(diào)整，即在 20 1 0年度利潤(rùn)總額的 基礎(chǔ)上調(diào)整減少轉(zhuǎn)回的該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異 2 萬元，再調(diào)整增加當(dāng)期產(chǎn)生的永久性差異 12萬元（ 40－28） ，另一方面轉(zhuǎn)回已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn) 0.5萬元（ 2X 25%）

6、。 借：所得稅費(fèi)用 0.5 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 0.5 三、 職工教育經(jīng)費(fèi)的稅務(wù)處理 企業(yè)按工資總額的提取職工教育經(jīng)費(fèi)， 可在企業(yè)管理費(fèi)中列支。 提取的職工教育經(jīng)費(fèi)也 是企業(yè)的一項(xiàng)流動(dòng)負(fù)債。 職工教育經(jīng)費(fèi)的提取和使用在“應(yīng)付職工薪酬”賬戶進(jìn)行核算。 不 過要注意的是 從 2008年起不再預(yù)提職工教育經(jīng)費(fèi)，發(fā)生時(shí)直接列支 。 根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十二條規(guī)定， 除國務(wù)院財(cái)政、 稅務(wù) 主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資薪金總額 2.5%的部分， 準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 四、 職工教育經(jīng)費(fèi)的賬務(wù)處理 企業(yè)在核

7、算職工教育經(jīng)費(fèi)時(shí)，有兩種處理方式： 1 、據(jù)實(shí)列支： 按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——職工薪酬》以及《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，據(jù)實(shí)列支實(shí) 際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)。 實(shí)際發(fā)生費(fèi)用時(shí)： 借：應(yīng)付職工薪酬——職工教育經(jīng)費(fèi) 貸：銀行存款（或庫存現(xiàn)金等） 分配費(fèi)用時(shí)： 借：管理費(fèi)用 貸：應(yīng)付職工薪酬——職工教育經(jīng)費(fèi) 2、比例列支，年終調(diào)整： 首先，根據(jù)上一年職工教育經(jīng)費(fèi)的開支水平，確定本年的計(jì)提比例； 然后， 每個(gè)月核算應(yīng)付職工薪酬時(shí)， 按照確定比例分配計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用， 即從“應(yīng)付 職工薪酬”的貸方轉(zhuǎn)入相關(guān)成本費(fèi)用的借方。 實(shí)際發(fā)生職工教育經(jīng)費(fèi)支出時(shí)，直接計(jì)入“應(yīng)付職工薪酬”的借方。 年

8、終時(shí)， 將實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用支出與按比例計(jì)提的費(fèi)用進(jìn)行比較， 將按照比例計(jì)提的數(shù)額 調(diào)整為實(shí)際發(fā)生數(shù)，并相應(yīng)調(diào)整有關(guān)成本費(fèi)用。 《企業(yè)所得稅法》 對(duì)一些支出項(xiàng)目采取的是限額扣除的政策， 企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出 就是其中的一項(xiàng)。 《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十二條規(guī)定，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部 門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資、薪金總額 2.5%的部分，準(zhǔn)予 扣除； 超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 從稅法規(guī)定來看，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng) 費(fèi)支出有其特殊之處， 表面上是限額扣除規(guī)定， 實(shí)際采取的是允許稅前全額扣除政策， 只是 在扣除時(shí)間上作了相應(yīng)遞延。 由于職工教育

9、經(jīng)費(fèi)支出稅前扣除的特殊性， 納稅人在實(shí)際計(jì)算 時(shí)，需要注意以下幾個(gè)方面： 一個(gè)納稅年度扣除額不能超過工資、薪金總額 2.5%。 稅法規(guī)定，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出， 不超過工資、薪金總額 2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除?？梢?，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出稅前 扣除的基本原則是一個(gè)納稅年度允許扣除額不能超過工資、薪金總額 2.5%。 【例】A公司成立于2008年3月。該公司2008年發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出額為 9萬元， 當(dāng)年實(shí)際支付工資、薪金總額為 170萬元，則允許 A 公司 2008年度稅前扣除的職工教育經(jīng) 費(fèi)支出額應(yīng)為170 X 2.5% =4.25

10、萬元，超過限額的 4.75萬元要結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度等待扣除。 當(dāng)年實(shí)際扣除額未必都是當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的。 稅法規(guī)定，職工教育經(jīng)費(fèi)支出，超過工資、薪金總額 2.5%的部分準(zhǔn)予在以后納稅年度 結(jié)轉(zhuǎn)扣除。這就是說，如果本納稅年度實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)不足本年度實(shí)際支付工資、 薪金總額的 2.5%，那么以前年度結(jié)轉(zhuǎn)來的未扣除的職工教育經(jīng)費(fèi)可以抵扣不足部分。言外 之意，當(dāng)年實(shí)際扣除的職工教育經(jīng)費(fèi)支出額未必都是當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)。 【接上例 】假設(shè) A 公司 2009年發(fā)生職工教育經(jīng)費(fèi)支出額為 5 萬元，實(shí)際支付工資、薪 金總額為 300萬元，則允許 A 公司 2009年度稅前扣除的職工教育經(jīng)費(fèi)支出

11、額應(yīng)為 300X 2.5% 47.5萬元，本年不足限額部分可以抵扣掉 2008年結(jié)轉(zhuǎn)的 4.75萬元中的 2.5萬元。 特別需要注意的是， 稅法對(duì)于企業(yè)在稅前實(shí)際扣除職工教育經(jīng)費(fèi)時(shí)， 沒有規(guī)定哪個(gè)年度 優(yōu)先，只要扣除額控制在工資、薪金總額 2.5%內(nèi)即可。 超限額部分可無限期遞延扣除。 稅法規(guī)定，職工教育經(jīng)費(fèi)支出，超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。換句話說， 超過稅法限額部分的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，可以無限期遞延扣除，直到全額扣除為止。 【接上例 】A 企業(yè) 2008年結(jié)轉(zhuǎn)的職工教育經(jīng)費(fèi)支出額已在 2009年抵扣了 2.5 萬元，余 下的 2.25 萬元可以繼續(xù)向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，直到得到全部抵扣為止。