準(zhǔn)則33號——合并財(cái)務(wù)報(bào)表

單擊此處編輯母版標(biāo)題樣式,單擊此處編輯母版文本樣式,第二級,第三級,第四級,第五級,*,*,*,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,33,號,合并財(cái)務(wù)報(bào)表,總則,合并范圍,合并程序,披露,制定背景,（,1,）,企業(yè)會(huì)計(jì)制度,、,金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度,（,2,）,合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定,財(cái)會(huì)字,199511,號,（,3,）,關(guān)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍請示的復(fù)函,財(cái)會(huì)二字,1996 2,號,（,4,）,關(guān)于執(zhí)行具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和,股份有限公司會(huì)計(jì)制度,有關(guān)會(huì)計(jì)問題解答,財(cái)會(huì)字,199866,號（,5,）,關(guān)于資不抵債公司合并報(bào)表問題請示的復(fù)函,財(cái)會(huì)函字,199910,號,（,5,）,關(guān)于資不抵債公司合并報(bào)表問題請示的復(fù)函,財(cái)會(huì)函字,199910,號,（,6,）,關(guān)于執(zhí)行,和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答,財(cái)會(huì),200218,號,（,7,）,關(guān)于執(zhí)行,和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答,財(cái)會(huì),200310,號,制定背景,總則,（一）誰應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表,（二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類,合并范圍,（三）合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍確定基礎(chǔ),（四）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍,合并程序,（五）母公司編制合并報(bào)表的前提準(zhǔn)備,（六）子公司編制合并報(bào)表的前提準(zhǔn)備,（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法,（八）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的披露,其他,（九）對特殊目的主體的合并,（一）誰應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表,合并財(cái)務(wù)報(bào)表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表。,母公司，是指有一個(gè)或一個(gè)以上子公司的企業(yè),(,或主體,),。,子公司，是指被母公司控制的企業(yè)。,母公司應(yīng)當(dāng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。,（二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類,1,、合并資產(chǎn)負(fù)債表,2,、合并利潤表,3,、合并現(xiàn)金流量表,4,、合并所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動(dòng)表,5,、附注,（三）合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍確定基礎(chǔ),強(qiáng)調(diào)控制實(shí)質(zhì),合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以,控制,為基礎(chǔ)加以確定。,控制，是指一個(gè)企業(yè)能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力。,母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。,確定合并范圍，更應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式原則，綜合考慮所有相關(guān)事實(shí)和因素進(jìn)行判斷，如考慮被投資單位各個(gè)投資者的持股情況、投資者之間的相互關(guān)系、公司治理結(jié)構(gòu)、潛在表決權(quán)等因素。,表決權(quán)比例標(biāo)準(zhǔn),母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。,80%,P,公司,S,公司,80%30%90%,70%30%,P,公司,S1,公司,S2,公司,S4,公司,S3,公司,實(shí)質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn),（,1,）通過投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。,（,2,）根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策。,（,3,）有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。（不包括獨(dú)立董事）,（,4,）在被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。,潛在表決權(quán)標(biāo)準(zhǔn),在確定能否控制被投資單位時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。,（四）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍,1,、應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的被投資單位,母公司應(yīng)當(dāng)將其控制的所有子公司（含特殊目的主體等），無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司，均應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。,2,、母公司不能控制的被投資單位不應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍。,原采用比例合并法核算的合營企業(yè)，應(yīng)采用權(quán)益法核算。,合并范圍發(fā)生變化,合并范圍發(fā)生變化：,原暫行規(guī)定，在母公司編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，下列子公司可以不包括在合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍之內(nèi)：（）已關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司；（）按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司；（）已宣告破產(chǎn)的子公司；（）準(zhǔn)備近期售出而短期持有其半數(shù)以上的權(quán)益性資本的子公司；（）非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司；（）受所在國外匯管制及其他管制，資金調(diào)度受到限制的境外子公司。,關(guān)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍請示的復(fù)函,（財(cái)會(huì)二字,19962,號）依據(jù)重要性原則，對于子公司的資產(chǎn)總額、銷售收入及當(dāng)期凈利潤小于母公司與其所有子公司相應(yīng)指標(biāo)合計(jì)數(shù)的,10%,時(shí)，該子公司可以不納入合并范圍。同時(shí)規(guī)定，對于銀行和保險(xiǎn)業(yè)等特殊行業(yè)的子公司，可以不納入合并范圍。,本準(zhǔn)則將母公司控制的所有子公司都納入合并范圍，無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司均納入合并范圍，合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映由母公司和所有子公司構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營的，也應(yīng)納入合并范圍。,變化：,企業(yè)會(huì)計(jì)制度,第一百五十八條規(guī)定，企業(yè)在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將合營企業(yè)合并在內(nèi)，并按照比例合并法予以合并。,國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第,27,號,沒有對比例合并法作出明確規(guī)定，,國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第,31,號,合營中的權(quán)益,規(guī)定對聯(lián)合控制主體可以采用比例合并法或權(quán)益法，美國對合營業(yè)企業(yè)采用權(quán)益法核算。此外，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)目前也在討論比例合并法的存廢問題。,本準(zhǔn)則取消了比例合并法，主要是考慮控制實(shí)質(zhì)上意味著只有一方能夠?qū)α硪环綄?shí)施控制，按照合同約定同受兩方或多方控制的合營企業(yè)不完全符合合并財(cái)務(wù)報(bào)表控制的定義，也就是說，按比例合并的這部分被投資企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益以及損益和現(xiàn)金流量等，實(shí)際上母公司單方面是控制不了的，合并進(jìn)來沒有實(shí)際意義，因此，不應(yīng)將這種聯(lián)合控制主體按比例納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。,原采用比例合并法核算的合營企業(yè)，應(yīng)采用權(quán)益法核算。,（五）母公司編制合并報(bào)表的前提準(zhǔn)備,合并程序,合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)以母公司和其子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，對子公司的長期股權(quán)投資按照權(quán)益法調(diào)整后，由母公司編制。,企業(yè)合并中形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)設(shè)置備查簿，記錄企業(yè)合并中取得的子公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債等在購買日的公允價(jià)值，期末編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照購買日確定的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值為基礎(chǔ)對子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。（準(zhǔn)則,20,號企業(yè)合并第,15,條）,會(huì)計(jì)政策：,統(tǒng)一子公司所采用的會(huì)計(jì)政策，使子公司采用的會(huì)計(jì)政策與母公司保持一致。,暫行規(guī)定,差異不大且對財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響不大時(shí)，可忽略；新準(zhǔn)則未規(guī)定,會(huì)計(jì)期間：,統(tǒng)一子公司的會(huì)計(jì)期間，使子公司的會(huì)計(jì)期間與母公司保持一致,（六）子公司編制合并報(bào)表的前提準(zhǔn)備,合并程序,1,、應(yīng)當(dāng)向母公司提供財(cái)務(wù)報(bào)表；,2,、采用的與母公司不一致的會(huì)計(jì)政策及其影響金額；,3,、與母公司不一致的會(huì)計(jì)期間的說明；,4,、與母公司、其他子公司之間發(fā)生的所有內(nèi)部交易的相關(guān)資料；,5,、所有者權(quán)益變動(dòng)的有關(guān)資料；,6,、母公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表所需要的其他資料。,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,33,號,合并財(cái)務(wù)報(bào)表,合并程序,主體觀,(1),在組建母子公司聯(lián)合體過程中因收購兼并形成的資產(chǎn)、負(fù)債升,(,貶,),值及商譽(yù)，應(yīng)全部予以合并和攤銷；,(2),母子公司之間的交易及其末實(shí)現(xiàn)損益，應(yīng)全部予以抵銷；,(3),在合并資產(chǎn)負(fù)債表上，母公司末實(shí)際擁有的所有者權(quán)益反映為少數(shù)股東權(quán)益，作為合并所有者權(quán)益的一個(gè)項(xiàng)目單獨(dú)列示；,(4),少數(shù)股東在子公司應(yīng)分享的損益，視為合并凈收益在不同股東之間的利潤分配，而不作為合并凈收益的一個(gè)減項(xiàng)。,母公司觀,(1),子公司的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用,100%,予以合并；編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，子公司的凈資產(chǎn)及相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債宜用雙重計(jì)價(jià)基礎(chǔ),成本,(,賬面價(jià)值,),與市價(jià),(,公允價(jià)值,),。,(2),資產(chǎn)、負(fù)債的升,(,貶,),值以及商譽(yù)按母公司的持股比例確認(rèn)和合并；,(3),集團(tuán)內(nèi)公司間交易及順流交易所形成的末實(shí)現(xiàn)損益,100%,予以抵銷，但逆流交易所形成的末實(shí)現(xiàn)損益則按母公司的持股比例予以抵銷；,(4),在合并資產(chǎn)負(fù)債表上，少數(shù)股東權(quán)益既不作為負(fù)債，也不作為所有者權(quán)益，而是作為一個(gè)單獨(dú)項(xiàng)目列示于負(fù)債與所有者權(quán)益之間，在合并利潤表上，少數(shù)股東應(yīng)享損益作為合并收益的一個(gè)扣減項(xiàng)目。,（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法,合并程序,以母公司和子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響后，由母公司合并編制，詳細(xì)規(guī)定了合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表、合并所有者權(quán)益變動(dòng)表和附注的編制方法。,（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法,合并資產(chǎn)負(fù)債表,1,、長期股權(quán)投資與在所有者權(quán)益中所享有的份額應(yīng)當(dāng)相互抵銷,2,、債券投資與應(yīng)付債券的差額計(jì)入投資收益。,3,、減值準(zhǔn)備與未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。,4,、少數(shù)股東權(quán)益在所有者權(quán)益項(xiàng)目下列示。,（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法,合并資產(chǎn)負(fù)債表,1,、長期股權(quán)投資與在所有者權(quán)益中所享有的份額應(yīng)當(dāng)相互抵銷,借：所有者權(quán)益份額,商譽(yù),貸：長期股權(quán)投資,少數(shù)股東權(quán)益,借：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備,貸：資產(chǎn)減值損失,長期股權(quán)投資,（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法,合并資產(chǎn)負(fù)債表,債券投資與應(yīng)付債券,借：應(yīng)付債券,投資收益,貸：持有至到期投資,借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備,貸：資產(chǎn)減值損失,持有至到期投資,內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款與預(yù)付賬款、應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)互相抵銷，同時(shí)抵銷壞賬準(zhǔn)備,（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法,合并資產(chǎn)負(fù)債表,減值準(zhǔn)備與未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分應(yīng)當(dāng)?shù)咒N,借：主營業(yè)務(wù)收入,貸：存貨,貸：主營業(yè)務(wù)成本,借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,貸：資產(chǎn)減值損失,存貨,固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無形資產(chǎn)等所包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N,（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制方法,合并資產(chǎn)負(fù)債表,少數(shù)股東權(quán)益在所有者權(quán)益項(xiàng)目下列示,所有者權(quán)益,實(shí)收資本,資本公積,盈余公積,未分配利潤,少數(shù)股東權(quán)益,所有者權(quán)益合計(jì),企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,33,號,合并財(cái)務(wù)報(bào)表,合并程序,合并資產(chǎn)負(fù)債表,母公司在報(bào)告期內(nèi)因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。,因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。,母公司在報(bào)告期內(nèi)處置子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,33,號,合并財(cái)務(wù)報(bào)表,合并程序,合并利潤表,1,、少數(shù)股東損益在合并利潤表中凈利潤項(xiàng)目下列示。,凈利潤,歸屬于母公司所有者的凈利潤,歸屬于少數(shù)股東的凈利潤,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,33,號,合并財(cái)務(wù)報(bào)表,合并程序,合并利潤表,2,、子公司發(fā)生超額虧損,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,33,號,合并財(cái)務(wù)報(bào)表,合并程序,合并利潤表,抵銷程序與暫行規(guī)定基本相同，不同的是未確認(rèn)投資損失的處理的變化。,母公司觀下少數(shù)股東收益、少數(shù)股東權(quán)益應(yīng)按其投資比例分擔(dān)未確認(rèn)的投資損失，但主體觀下少數(shù)股東不分擔(dān)未確認(rèn)的投資損失，全部由母公司負(fù)擔(dān),根據(jù)投資準(zhǔn)則和財(cái)會(huì)函字（,1999,）,10,號文，母公司投資損失不確認(rèn)子公司的超額虧損、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的凈利潤亦不包括子公司的超額虧損，新準(zhǔn)則采用主體觀,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,33,號,合并財(cái)務(wù)報(bào)表,合并程序,合并利潤表,子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額，其余額應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理：,(,一,),公司章程或協(xié)議規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)，并且少數(shù)股東有能力予以彌補(bǔ)的，該項(xiàng)余額應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益；,(,二,),公司章程或協(xié)議未規(guī)定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)的，該項(xiàng)余額應(yīng)當(dāng)沖減母公司的所有者權(quán)益。該子公司以后期間實(shí)現(xiàn)的利潤，在彌補(bǔ)了由母公司所有者權(quán)益所承擔(dān)的屬于少數(shù)股東的損失之前，應(yīng)當(dāng)全部歸屬于母公司的所有者權(quán)益。,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,33,號,合并財(cái)務(wù)報(bào)表,合并程序,合并利潤表,2,、子公司發(fā)生超額虧損,子公司利潤表,凈利潤：,合并資產(chǎn)負(fù)債表,所有者權(quán)益,未分配利潤 ,少數(shù)股東權(quán)益 ,所有者權(quán)益合計(jì),企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,33,號,合并財(cái)務(wù)報(bào)表,合并程序,案例：假設(shè)母投資比例,80%,而子公司期初實(shí)收資本,1000,萬，期初盈余公積,200,萬，期初未分配利潤,900,萬，期初凈資產(chǎn),300,萬,本期虧損,